Fiscale behandeling van (categoriale) bijzondere bijstand en gemeentelijke inkomensondersteunende maatregelen

Belastingdienst/Centrum voor Proces- en Productontwikkeling, domein Belastingen op arbeid en vermogen

 

Besluit van 25 januari 2001, nr. CPP2000/3236M

 

De directeur-generaal Belastingdienst heeft namens de staatssecretaris van Financiën het volgende besloten.

 

Dit besluit is een herdruk van het besluit van 27 februari 1998, nr. DB98/733M voor de heffing van de loonbelasting/premie volksverzekeringen en is opnieuw uitgebracht voor de toepassing van de Wet IB 2001.

1.1.         Inleiding

Gemeenten verstrekken verschillende soorten uitkeringen om hun inwoners in hun levensonderhoud te voorzien dan wel daarin te ondersteunen. In het kader van dit besluit zijn van belang de uitkeringen ingevolge de Algemene bijstandswet (hierna: Abw) en gemeentelijke inkomensondersteunende uitkeringen. Naar aanleiding van de nota "De andere kant van Nederland. Over preventie en bestrijding van stille armoede en sociale uitsluiting" (Tweede Kamer 1995-1996, 24 515, nr. 1-2) zijn de mogelijkheden van gemeenten tot het verlenen van bijzondere bijstand en tot het voeren van een eigen gemeentelijk inkomensondersteuningsbeleid verruimd. Nieuwe vormen van bijstandsuitkeringen en gemeentelijke inkomensondersteunende uitkeringen zijn hiervan het gevolg. In de praktijk leidde dit tot onduidelijkheid over de fiscale behandeling van die nieuwe uitkeringen. Daarom geef ik in dit besluit een handreiking voor de fiscale beoordeling van met name de (categoriale) bijzondere bijstandsuitkeringen en de gemeentelijke inkomensondersteunende uitkeringen. De hoofdlijnen van dit besluit zijn opgenomen in onderdeel 3 van het besluit van 20 december 2000 inzake de heffing van belasting/premie volksverzekeringen ter zake van bijstandsuitkeringen (nr. CPP2000/3098M).

2.2.         Nieuwe vormen van bijzondere bijstand en gemeentelijke inkomensondersteunende uitkeringen

Bijzondere bijstand

Ingevolge de Abw worden algemene en bijzondere bijstandsuitkeringen verstrekt. Algemene bijstand is bijstand ter voorziening in de algemene noodzakelijke kosten van het bestaan. Bijzondere bijstand wordt verstrekt indien bijzondere omstandigheden leiden tot (algemene of bepaalde) noodzakelijke kosten van bestaan waarin de algemene bijstand niet voorziet en die de aanwezige draagkracht te boven gaan. Bijzondere bijstand kan zowel worden verstrekt aan personen die een algemene bijstandsuitkering ontvangen als - afhankelijk van hun draagkracht - aan personen met een ander soort inkomen. In het verleden kon een bijzondere bijstandsuitkering alleen individueel toegekend worden. Door de wijziging van de Abw "in verband met de preventie en bestrijding van armoede en van sociale uitsluiting" (Stb. 193 van 2 mei 1997) is bewerkstelligd dat gemeenten vanaf 1 juli 1997 behalve individuele bijzondere bijstand ook categoriale bijzondere bijstand kunnen verstrekken. In artikel 39, lid 2, Abw is dit als volgt geformuleerd: "In afwijking van artikel 6, onderdeel b, kan bijzondere bijstand ook aan een persoon, behorend tot een bepaalde categorie, worden verleend, zonder dat behoeft te worden nagegaan of ten aanzien van die persoon de hierna bedoelde kosten ook daadwerkelijk noodzakelijk zijn of gemaakt zijn, indien ten aanzien van de categorie waartoe hij behoort aannemelijk is dat die zich in bijzondere omstandigheden bevindt die leiden tot bepaalde noodzakelijke kosten van bestaan waarin de bijstand niet voorziet en die de aanwezige draagkracht te boven gaat".

Gemeentelijk inkomensondersteuningsbeleid

Gemeenten kunnen een eigen minimabeleid voeren. Ze kunnen vormen van inkomensondersteunende maatregelen instellen, zonder dat daarvoor een landelijk wettelijk kader bestaat. Tot nu toe ging het hierbij om bijvoorbeeld gemeentelijke studiefondsen, schuldsaneringsfondsen, reductieregelingen op sociaal-cultureel terrein en woonlastenfondsen waaruit op individuele basis uitkeringen konden worden gedaan. Met de circulaire van het ministerie van Sociale Zaken en Werkgelegenheid van 6 juni 1996 (BZ/UK/96/2613) hebben gemeenten de mogelijkheid gekregen om gemeentelijke inkomensondersteunende uitkeringen ook categoriaal toe te kennen(de werking van deze circulaire is verlengd bij de brief van het ministerie van Sociale Zaken en Werkgelegenheid van 30 mei 2000, nr. BZ/IW/00/34933A). Sindsdien hebben gemeenten ook andere dan de hiervoor bedoelde uitkeringen ontwikkeld. Voorbeelden daarvan zijn uitkeringen voor de vervanging van duurzame gebruiksgoederen, koudetoeslagen en uitkeringen voor langdurige minima.

Voorwaarden voor categoriale toekenning

Zowel voor categoriale bijzondere bijstandsuitkeringen als voor de categoriale gemeentelijke uitkeringen geldt dat ze toegekend kunnen worden aan groepen burgers van wie de gemeente vindt dat zij bepaalde uitgaven moeten kunnen doen die zij niet uit eigen middelen kunnen voldoen. De toets op individuele omstandigheden is voor de toekenning van een uitkering niet meer nodig. Indien de gemeente een categorie definieert, hoeft nog slechts te worden nagegaan of de kenmerken daarvan op betrokkene van toepassing zijn.

 

Categoriale bijzondere bijstand en categoriale gemeentelijke uitkeringen moeten aan de volgende randvoorwaarden voldoen:

 

-     De doelgroep dient onafhankelijk te zijn van de bron van inkomen, zodat de voorziening niet alleen voor uitkeringsgerechtigden, maar ook voor werkenden openstaat.

 

-     De voorziening dient toegankelijk te zijn voor personen die in vergelijkbare omstandigheden verkeren als de doelgroep.

 

-     De uitkering moet betrekking hebben op het bestrijden van kosten; ongerichte inkomenssuppleties zijn niet toegestaan.

 

Daarnaast geldt voor categoriale bijzondere bijstand de voorwaarde die voor elke verstrekking van bijstand geldt:

 

-     Bijstandsverlening is slechts mogelijk voorzover geen recht bestaat op een tegemoetkoming uit een voorliggende voorziening.

3.3.         Fiscale beoordeling

Zoals in paragraaf 1 is vermeld, is mij gebleken dat in de praktijk onduidelijkheid bestaat over de fiscale behandeling in de loon- en inkomstenbelasting van met name de recent mogelijk geworden categoriale bijzondere bijstand en de (categoriale) gemeentelijke inkomensondersteunende maatregelen. Het betreft daarbij vooral de vraag of één uitkering onderdeel uitmaakt of kan uitmaken van een reeks van uitkeringen alsmede de vraag of aan een reeks van uitkeringen zodanige voorwaarden zijn verbonden dat daarop één van de vrijstellingen van artikel 3.104 van de Wet IB 2001 van toepassing is. Om de gemeenten in staat te stellen bij de vormgeving van de inkomensondersteunende maatregelen rekening te houden met de fiscale gevolgen, beschrijf ik hierna beknopt de huidige fiscale regels en geef ik aan, onder meer aan de hand van enkele praktijkvoorbeelden, op welke wijze in de uitvoering met die regels dient te worden omgegaan.

Uitkering eenmalig of onderdeel van reeks van uitkeringen?

Uitkeringen ingevolge de Abw en gemeentelijke inkomensondersteunende uitkeringen zijn uitkeringen van publiekrechtelijke aard. Dergelijke uitkeringen zijn in het algemeen uitsluitend belastbaar voor de inkomstenbelasting indien deze zijn aan te merken als aangewezen periodieke uitkeringen als bedoeld in artikel 3.101 van de Wet IB 2001. Indien dergelijke uitkeringen niet als zodanig zijn aan te merken, zijn deze niet belastbaar (behoudens eventuele uitkeringen in de winstsfeer, waarop ik in dit besluit niet verder in zal gaan). Om publiekrechtelijke uitkeringen als inkomsten aangewezen periodieke uitkeringen te kunnen aanmerken is vereist dat de uitkering of de uitkeringen deel uitmaken of deel kunnen uitmaken van een reeks van uitkeringen. Daarbij dient elke uitkering afhankelijk te zijn van een toekomstige onzekere gebeurtenis die voor het totale beloop van de uitkeringen van wezenlijke betekenis is. In het algemeen zal met betrekking tot de onderhavige uitkeringen van publiekrechtelijke aard voldaan zijn aan die laatste eis; de uitkeringen zijn bij voorbeeld afhankelijk van het leven van de begunstigde, van een inkomens- en vermogenspositie en dergelijke.

 

Voor het antwoord op de vraag of een uitkering een onderdeel vormt van een reeks van uitkeringen (hierna: periodieke uitkering) dan wel op zich zelf staat (hierna: eenmalige uitkering) dient aan de hand van de voorwaarden van de regeling op grond waarvan de uitkering wordt gedaan, te worden bepaald welke ontstaansgrond de uitkering heeft en of op grond van die ontstaansgrond al eerdere uitkeringen zijn gedaan of nog zullen worden gedaan. Indien een uitkering een volstrekt eigen ontstaansgrond heeft en op grond daarvan nimmer andere uitkeringen zijn gedaan of zullen worden gedaan, is sprake van een eenmalige uitkering die voor de inkomstenbelasting niet belastbaar is. Enkele voorbeelden uit de praktijk mogen dit verduidelijken.

Voorbeeld a

Indien een gemeente bij wijze van categoriale inkomensondersteunende maatregel besluit in het jaar 2001 eenmalig EUR 400 (f 881)ter beschikking te stellen aan gezinnen die reeds gedurende 5 jaren beneden een bepaald inkomensniveau blijven, zonder dat uit het besluit ook meer uitkeringen, bij voorbeeld voor andere jaren, kunnen voortvloeien, vormt die uitkering geen onderdeel van een reeks van uitkeringen en is niet belastbaar.

Voorbeeld b

Indien een gemeente een regeling treft op grond waarvan eenmalig EUR 250 (f 551) wordt uitgekeerd aan een ieder beneden een bepaald inkomensniveau die specifieke kosten voor de aanschaf van duurzame gebruiksvoorwerpen niet kan betalen, vormt die uitkering geen onderdeel van een reeks van uitkeringen en is niet belastbaar. Aan die conclusie staat niet in de weg dat wellicht nadien, bij voorbeeld in het volgend jaar, dezelfde belastingplichtige andermaal een aanvraag indient voor een uitkering op grond van die regeling omdat hij de aanschaf van een ander duurzaam gebruiksvoorwerp niet kan bekostigen en die aanvraag gehonoreerd wordt. Het betreft immers een aanvraag die nieuwe beoordelingscriteria kent, zodat de uitkering een andere ontstaansgrond heeft dan de eerste uitkering.

 

Voorbeeld c

Een belastingplichtige die algemene bijstandsuitkeringen geniet op grond van de Abw - welke uitkeringen zijn aan te merken als belastbare inkomsten als bedoeld in artikel 3.101 van de Wet IB 2001 - kan daarnaast een beroep doen op de regeling van de bijzondere bijstand indien hij noodzakelijke kosten - algemene kosten van levensonderhoud dan wel specifieke kosten - niet kan betalen. Indien hij in verband met zijn aanvraag om bijzondere bijstand één uitkering ontvangt zonder dat er op grond van die aanvraag nog andere uitkeringen zullen volgen, is die uitkering aan te merken als een eenmalige, onbelaste uitkering tenzij die uitkering onderdeel zou uitmaken van de reeks van algemene bijstandsuitkeringen die de belastingplichtige reeds ontvangt. Uit de regels voor bijzondere bijstand blijkt evenwel dat een ieder die beneden een bepaald inkomensniveau leeft, daarop een beroep kan doen. Het reeds genieten van algemene bijstandsuitkeringen is daarvoor dus geen voorwaarde. Deze omstandigheid en het feit dat de criteria voor het verlenen van bijzondere bijstand afwijken van die voor de algemene bijstand, nopen tot de conclusie dat de eenmalige bijzondere bijstandsuitkering een eigen ontstaansgrond heeft en geen onderdeel uitmaakt van de reeks van algemene bijstandsuitkeringen. De eenmalige bijzondere bijstandsuitkering is derhalve niet belastbaar.

Vrijstelling van periodieke uitkeringen (bijzondere bijstandsuitkeringen) op grond van artikel 3.104 Wet IB 2001

Indien een publiekrechtelijke uitkering onderdeel uitmaakt van een reeks van uitkeringen en is aan te merken als inkomst als bedoeld in artikel 3.101 van de Wet IB 2001, bestaat nog de mogelijkheid dat deze is vrijgesteld op grond van artikel 3.104 van de Wet IB 2001. Op grond van deze bepaling zijn in onderdeel f vrijgesteld uitkeringen ingevolge de Abw, voor zover die geacht kunnen worden te strekken tot bestrijding van bepaalde noodzakelijke kosten. Het betreft hierbij uitkeringen die niet draagkrachtverhogend - niet inkomensvervangend of inkomensaanvullend - zijn omdat zij bestedingsgebonden zijn. Met dit laatste wordt beoogd aan te geven dat de ontvanger van de uitkering in feite geen mogelijkheid heeft die uitkering vrij te besteden aangezien hij primair bepaalde noodzakelijke kosten moet betalen. Uit dien hoofde zijn de algemene bijstandsuitkeringen niet vrijgesteld doch kunnen uitsluitend de bijzondere bijstandsuitkeringen voor vrijstelling in aanmerking komen.

 

In de praktijk is het met betrekking tot de toepassing van artikel 3.104, onderdeel f, van de Wet IB 2001 de vraag op welke wijze dient te worden vastgesteld dat de verstrekte periodieke uitkeringen geacht kunnen worden te strekken tot bestrijding van bepaalde noodzakelijke kosten. In dit verband merk ik op dat het verstrekken van categoriale bijzondere bijstand is gebonden aan de in paragraaf 2 genoemde voorwaarden. Uit dien hoofde kunnen de inspecteurs ervan uitgaan dat categoriale bijzondere bijstandsuitkeringen zijn vrijgesteld op grond van artikel 3.104, onderdeel f, van de Wet IB 2001 als de categorie is gedefinieerd naar kostensoort - m.a.w. er is sprake van een groep personen die dezelfde soort noodzakelijke kosten maakt - en de hoogte van de uitkeringen gerelateerd is aan de te bestrijden kosten. Met name is het derhalve niet noodzakelijk te controleren of de verstrekte uitkeringen door de belastingplichtige ook daadwerkelijk zijn besteed voor de doeleinden waarvoor de uitkering werd gedaan. Ik ga er daarbij wel vanuit dat de gemeenten de uitkeringen daadwerkelijk voor specifieke kosten beogen te doen; een willekeurige of uitgebreide opsomming van kostencategorieën zou niet stroken met de doelstelling van de vrijstelling. Een voorbeeld uit de praktijk moge dit verduidelijken.

Voorbeeld d

Indien een gemeente een categoriale bijzondere bijstandsregeling heeft getroffen op grond waarvan aan chronisch zieken en gehandicapten die gedurende ten minste drie jaren beneden een bepaald inkomensniveau leven EUR 50 (f 110) per jaar wordt uitgekeerd ter bestrijding van de eigen bijdrage in ziektekosten, zijn die periodieke uitkeringen vrijgesteld op grond van artikel 3.104, onderdeel f, van de Wet IB 2001.

 

Volledigheidshalve merk ik op dat ook voor bijzondere bijstand die op individuele basis wordt verstrekt de hiervoor bedoelde controle op de besteding achterwege kan blijven. Ingeval individuele bijzondere bijstand wordt toegekend in verband met bepaalde noodzakelijke kosten (dus niet in verband met algemene noodzakelijke kosten) ligt in de toekenningsprocedure besloten dat de uitkering alleen wordt toegekend als deze daadwerkelijk aan die bepaalde kosten wordt besteed.

Vrijstelling van gemeentelijke (categoriale) inkomensondersteunende periodieke uitkeringen

Zoals is beschreven in paragraaf 1 en 2, hebben de gemeenten ook mogelijkheden een eigen inkomensondersteunend beleid te voeren. Ondersteuning kan zowel op individuele basis als door middel van een categoriale regeling plaatsvinden. Voor gemeentelijke uitkeringen die soortgelijk zijn aan die op grond van de (categoriale) bijzondere bijstandsuitkeringen zoals hiervóór beschreven, is eveneens aanleiding voor vrijstelling. Op basis van artikel 3.104, onderdeel g, onder 4°, van de Wet IB 2001 is in artikel 17, eerste lid, onderdeel h van de Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001 eenzelfde vrijstelling voor gemeentelijke inkomensondersteunende uitkeringen geregeld.Hetgeen ik hiervóór heb vermeld over de wijze waarop in de uitvoeringssfeer dient te worden vastgesteld of bijzondere bijstandsuitkeringen geacht worden te strekken tot bestrijding van bepaalde noodzakelijke kosten, geldt evenzeer voor de gemeentelijke uitkeringen.

Enkele voorbeelden uit de praktijk mogen dit verduidelijken.

Voorbeeld e

Indien een gemeente bij wijze van categoriale inkomensondersteunende maatregel aan huishoudens die ten minste gedurende vijf jaren beneden een bepaald inkomensniveau leven EUR 350 (f 771)per jaar uitkeert ter bestrijding van een reeks van kosten, zoals de aanschaf van duurzame gebruiksvoorwerpen, kleding en vakantie, zijn die periodieke uitkeringen niet vrijgesteld. In een dergelijk geval kan niet worden gesteld dat de uitkeringen daadwerkelijk worden gedaan om specifieke bijzondere kosten te bestrijden. De uitkeringen hebben in deze meer een inkomensaanvullend karakter en zijn dan ook belast.

Voorbeeld f

Indien een gemeente bij wijze van categoriale inkomensondersteunende maatregel aan huishoudens met schoolgaande kinderen die gedurende ten minste drie jaren beneden een bepaald inkomensniveau leven, per kind per jaar bij voorbeeld EUR 50 (f 110)uitkeert ter bestrijding van kosten die worden opgeroepen door het schoolgaan van de kinderen, zijn die uitkeringen vrijgesteld.

Voorbeeld g

Een gemeente treft een categoriale inkomensondersteunende maatregel op grond waarvan EUR 120 (f 264)per jaar wordt uitgekeerd aan huishoudens die gedurende ten minste 1 jaar op het minimum inkomensniveau leven ter bestrijding van de kosten van lokale belastingen. Tegelijkertijd wordt de kwijtscheldingsregeling van lokale belastingen afgeschaft. Ook in dit geval zijn die uitkeringen vrijgesteld.

Loonbelasting

Hiervoor is aangegeven in welke gevallen bijzondere bijstandsuitkeringen en gemeentelijke inkomensondersteunende uitkeringen al dan niet belast zijn voor de inkomstenbelasting. Voor alle duidelijkheid geef ik tevens aan in welke gevallen de uitkeringen in de heffing van loonbelasting moeten worden betrokken. Als een bijzondere bijstandsuitkering belast is voor de inkomstenbelasting, dan is die uitkering vervolgens via artikel 34 van de Wet op de loonbelasting 1964 jo. artikel 11, onderdeel w, Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965, onder de heffing van de loonbelasting gebracht. In dat geval moet de gemeente over de bijzondere bijstandsuitkering loonbelasting berekenen op dezelfde wijze als dat moet gebeuren over algemene bijstandsuitkeringen (zie hiervoor het eerdergenoemde besluit van 20 december 2000, nr. CPP2000/3098M). Vanaf 1 januari 1999 zijn ook belaste inkomensondersteunende uitkeringen onder de heffing van loonbelasting gebracht.

4.4.         Afsluitende samenvatting

Tot slot geef ik de hoofdlijnen van dit besluit weer. Gemeenten verstrekken bijstandsuitkeringen en gemeentelijke inkomensondersteunende uitkeringen om hun inwoners in het levensonderhoud te voorzien dan wel daarin te ondersteunen. Gemeenten kunnen dergelijke uitkeringen onbelast verstrekken als:

 

-     de uitkering geen deel uitmaakt van een reeks uitkeringen, of

 

-     de uitkering gekoppeld is aan bepaalde noodzakelijke kosten van de ontvanger.

 

Ten aanzien van categoriale uitkeringen moet in het laatstbedoelde geval de categorie zijn gedefinieerd naar kostensoort en moet de hoogte van de uitkering zijn gerelateerd aan de omvang van de kosten.

Bijstandsuitkeringen die belast zijn voor de inkomstenbelasting, zijn ook onderworpen aan de heffing van loonbelasting. Datzelfde geldt sinds 1 januari 1999 voor gemeentelijke inkomensondersteunende uitkeringen als deze belast zijn voor de inkomstenbelasting.